La deduzione dell’IRAP ai fini delle imposte dirette

di Laura Bertozzi - 22 luglio 2013

Il costo del lavoro è una componente essenziale nella determinazione dell’Irap ed è quindi significativo, soprattutto per i soggetti Ires o i titolari di reddito di impresa che impieghino molti dipendenti. 

Al fine di favorire l’occupazione, era stata introdotta dall’art. 6 comma 1 D.Lgs. n. 185 del 29 novembre 2008, convertito nella legge 2/2009, la possibilità di dedurre il 10% dell’Irap forfetariamente attribuibile all’imposta dovuta sulle spese nette del personale. 

La norma di maggior favore, introdotta con l’art. 2 del D.Lgs. n. 201 del 6 dicembre 2011, convertita nella legge n. 214/2011, ha abrogato la predetta disposizione che fissava un limite modesto e ha stabilito che è deducibile dalla imposte dirette l’Irap dovuta sulla quota imponibile delle spese del personale dipendente e assimilato.

Si è passati quindi da una deduzione forfetaria ad una analitica e quindi, non solo più aderente alla realtà aziendale e alla sua effettiva capacità contributiva, ma anche maggiormente agevolativa, però solo per quanto concerne il costo del personale.

Proprio per il fatto di essere relativa a questa categoria di spesa, la deduzione si applica esclusivamente nel caso in cui nei periodi d’imposta cui si riferisce il versamento, a saldo o in acconto, abbiano concorso alla formazione del valore della produzione netta spese per lavoro dipendente e assimilato.

Il calcolo va fatto sui costi per i dipendenti al netto delle deduzioni di cui all’art. 11, commi 1 lett. a), 1-bis, 4-bis e 4-bis.1, D.Lgs. n. 446/97 e considerando anche il costo del lavoro relativo ai co.co.co. e agli amministratori. 

In proposito, la Circolare 25 del 19 giugno 2012 ha chiarito che, visto che la deduzione analitica si applica alle spese sostenute per i lavoratori dipendenti ed assimilati - laddove l’amministratore o il co.co.co. svolgano il loro ufficio senza che questo rientri nell’esercizio dell’arte o della professione e che quindi sia attratto nel reddito di lavoro autonomo, ma sia invece assimilato al reddito di lavoro dipendente (ex art. 50, comma 1, lett. c-bis) - allora le spese sostenute per queste figure rientrano nel calcolo per la deducibilità Irap ai fini Irpef.

In sintesi, le deduzioni per la base imponibile Irap dei lavoratori autonomi sono le seguenti:

  • i contributi per le assicurazioni obbligatorie contro gli infortuni sul lavoro;
  • le spese relative ai disabili;
  • la deduzione di 1.850 euro per ciascun dipendente impiegato, nel caso in cui il valore della produzione sia inferiore ai 400mila euro;
  • l’importo su base annua per ogni lavoratore dipendente impiegato a tempo indeterminato pari ad 4.600 euro, aumentato a 10.600 euro per i lavoratori di sesso femminile, nonché per quelli di età inferiore ai 35 anni;
  • l’importo ammesso su base annua per ogni lavoratore dipendente impiegato a tempo indeterminato nelle Regioni Abruzzo, Basilicata, Calabria, Campania, Molise, Puglia, Sardegna e Sicilia pari a 9.200 euro, aumentato a 15.200 euro per i lavoratori di sesso femminile, nonché per quelli di età inferiore ai 35 anni;
  • i contributi previdenziali ed assistenziali per ogni lavoratore dipendente assunto con contratto a tempo indeterminato;
  • i costi per i dipendenti con Contratto di Formazione Lavoro e con contratto di apprendistato, le spese riferite a lavoratori disabili e le spese per addetti alla ricerca e sviluppo.

 

Un recente intervento dell’Amministrazione Finanziaria (Circolare 8 del 3 aprile 2013) è intervenuto a fugare dubbi in proposito e a confermare quanto già asserito da Assonime nella Circolare 14 del 28 maggio 2012, vale a dire che rilevano ai fini del calcolo anche:

  • le indennità di trasferta;
  • gli accantonamenti al fondo Tfr;
  • le somme corrisposte a titolo di “incentivo all’esodo”;
  • ogni altra tipologia di accantonamento attinente al rapporto di lavoro a fronte di erogazioni da effettuarsi in esercizi successivi.

 

Nel caso in cui le somme accantonate siano però superiori a quelle poi effettivamente sostenute, sarà necessario sottoporre l’eccedenza a tassazione. 

Una volta definita l’Irap relativa a tali spese, il calcolo da effettuare per sapere quanto dedurre ai fini delle imposte dirette è il seguente: 

Irap versata (saldo/acconto) X (spese personale dipendente e assimilato - deduzioni Irap)/valore della produzione Irap

La norma rinvia all’articolo 99 comma 1 Tuir e dunque risulta che l’imposta rilevante ai fini della determinazione della deduzione è quella versata nel periodo di riferimento, sia a titolo di saldo del periodo d’imposta precedente che di acconto di quello successivo, nei limiti dell’imposta effettivamente dovuta.

Pertanto l’Irap versata in acconto concorre al calcolo solo se rispecchia l’imposta effettivamente dovuta. Infatti, nel caso in cui vi sia un’eccedenza di acconto rispetto all’Irap di competenza, tale surplus non può essere computato nel calcolo della deduzione, visto che tale maggiore importo non ha la natura di costo per imposte ma di credito per le stesse.

È importante ricordare che la presente disposizione si applica a partire dall’esercizio in corso al 31 dicembre 2012, anche per i contribuenti per i quali l’esercizio non coincide con l’anno solare e dunque ai fini del calcolo è necessario tener presente la deduzione forfetaria del 10% dell’Irap pagata nel periodo d’imposta 2012, sia in saldo che acconto, e di eventuali crediti derivanti dal Modello IRAP dell’anno precedente.

Va sottolineato che è rimasta in vigore la deduzione del 10% dell’Irap pagata nel periodo d’imposta forfetariamente riferita all’imposta dovuta sugli interessi deducibili netti, creando una disparità di trattamento fra questi ultimi oneri e il costo del personale, dedotto integralmente.

Vi è pertanto una compresenza di deduzioni che ha fatto sorgere un dubbio circa la cumulabilità delle due deduzioni, al quale ha risposto affermativamente la Circolare 8 del 3 aprile 2013: “È riconosciuta al contribuente ‘a regime’ la possibilità di dedurre, ai fini delle imposte sui redditi: 

  • la quota IRAP commisurata all’ammontare di imponibile corrispondente al costo per lavoro dipendente e assimilato non ammesso in deduzione;
  • il 10% dell’IRAP complessiva versata, a condizione che concorrano alla determinazione della base imponibile interessi passivi e oneri assimilati indeducibili”.

 

L’unico limite al cumulo delle deduzioni è, ovviamente, l’Irap versata.

Laura Bertozzi

@bertozzicom

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